Порядок списания дебиторской задолженности в бухгалтерском и налоговом учёте

Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Порядок списания дебиторской задолженности в бухгалтерском и налоговом учёте». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.

Определение что же такое сомнительная дебиторская задолженность, а также основные критерии ее определения даются, как и в налоговом законодательстве, так и в пояснении к положению о бухгалтерском учете.

Является ли задолженность просроченной, если кредитор предъявил должнику требование о ее досрочном погашении?

Если в договоре предусмотрено право кредитора при наступлении оговоренных обстоятельств потребовать досрочное погашение задолженности, то направление соответствующего требования является установлением нового срока платежа по договору. Иными словами, установленная кредитором дата досрочного погашения может рассматриваться как срок платежа, пропуск которого является одним из условий отнесения задолженности к сомнительному долгу. Схожая позиция отражена в письме ФНС России от 28.06.2017 № СД-4-3/12402@.

И, наоборот, задолженность перестает отвечать признакам сомнительной задолженности на отчетную дату, если заключено соглашение об изменении срока ее уплаты и установлен новый график платежей (письмо Минфина от 25.08.2017 № 03-03-06/2/54603).

Также следует иметь в виду положения законодательства о несостоятельности (банкротстве), согласно которым срок исполнения обязательств, возникших до принятия арбитражным судом заявления о признании должника банкротом, считается наступившим. В этой связи соответствующая задолженность может признаваться сомнительным долгом (письмо Минфина России от 16.08.2017 № 03-03-06/2/52645).

Что включает в себя показатель кредиторской задолженности?

Этот показатель учитывает сумму задолженности налогоплательщика перед контрагентом по любым операциям независимо от даты ее возникновения (письмо ФНС от 08.06.2017 № СД-3-3/3929@). В состав кредиторской задолженности включается и сумма полученного от контрагента аванса.

В целях определения сомнительного долга при наличии встречного обязательства (кредиторской задолженности), по мнению Минфина, в соответствии с его письмом от 20.06.2017 № 03-03-РЗ/38289 необходимо, в первую очередь, уменьшать дебиторскую задолженность с наибольшим сроком возникновения.

С 2018 года данная позиция закреплена Федеральным законом от 27.11.2017 № 335-ФЗ. В пункт 1 статьи 266 НК РФ включена норма, согласно которой при наличии задолженностей перед налогоплательщиком с разными сроками возникновения, уменьшение таких задолженностей на кредиторскую задолженность налогоплательщика производится, начиная с первой по времени появления.

Что еще изменилось в порядке использования резерва по сомнительным долгам?

С 2017 года, во–первых, более четко прослеживается правило об использовании резерва в течение всего налогового периода, во–вторых, уточнен порядок переноса резерва на следующий отчетный (налоговый) период.

На последнее число отчетного (налогового) периода проводится инвентаризация дебиторской задолженности. Исчисляется новая сумма резерва, которая корректируется исходя из ограничения в 10% от размера выручки. Неиспользованный остаток резерва определяется как разница между суммой резерва на предыдущую отчетную дату и суммой безнадежных долгов, возникших за истекший период.

Из суммы нового размера резерва вычитается остаток резерва. В том случае, если разница —положительная, она включается во внереализационные расходы текущего периода. Если разница — отрицательная, то есть остаток резерва содержит уже излишние суммы, то они включаются в состав внереализационных доходов текущего периода.

При принятии налогоплательщиком решения не создавать резерв на следующий налоговый период, весь остаток резерва включается во внереализационные доходы (пункт 7 статьи 250 НК РФ).

Какие долги считаются безнадежными

К безнадежной дебиторской задолженности, согласно п. 2 статьи 266 Налогового Кодекса РФ относятся следующие денежные суммы:

• прекращение обязательств из-за ликвидации предприятия или на основании акта государственного органа;
• вышли сроки исковой давности (согласно статье 196 ГК РФ он равен 3-м годам, но в некоторых случаях он может быть продлен);
• должник – физическое лицо, прошедшее процедуру банкротства, что освобождает его от обязательств перед кредитором;
• приостановление исполнительного производства судебными приставами вследствие невозможности взыскания: отсутствия имущества, денежных средств или невозможность получения данных о должнике.

Взаимосвязь дебиторской и кредиторской задолженности

Противоположность дебиторской задолженности — это задолженность кредиторская. То есть сумма, которую должны компании, — «дебиторка». Долг самой компании перед кем-либо — «кредиторка».

Соотношение дебиторской и кредиторской задолженностей — важный показатель для бизнеса. Он позволяет определить, насколько эффективно компания использует имеющиеся ресурсы для повышения финансового результата. А еще его анализируют инвесторы при оценке финансовой деятельности компании.

Дебиторку и кредиторку подсчитывают минимум раз в год. Анализируют не только текущие показатели, но и их динамику по сравнению с прошлым периодом. Данные используют при планировании стратегии и бюджета на следующий год.

Рассчитывают коэффициент по формуле:

Коэффициент соотношения = дебиторская задолженность / кредиторская задолженность

Оптимальный результат показателя — от 0,9% до 1,1%. Это означает, что разница между дебиторкой и кредиторкой не превышает 10 %.

Коэффициент больше единицы означает, что компания быстро расплачивается с кредиторами, а вот возврат по долгам ожидает долго. Такая ситуация негативно отражается на платежеспособности предприятия, поскольку дополнительные финансовые средства извлекаются из оборота. Необходимо поработать с контрагентами, пересмотреть условия договоров или поискать более надежных партнёров.

Показатель меньше единицы говорит, что компания быстро получает возврат долгов, но при этом сложно и долго рассчитывается с контрагентами. В итоге кредиторская задолженность становится основным источником финансирования. Нужно наладить рабочие процессы, чтобы меньше нуждаться в заимствованных деньгах: увеличить оборот предприятия, перераспределить бюджеты.

Основные понятия и определения

Дебитор – юридическое или физическое лицо, имеющее денежную или имущественную задолженность по отношению к учреждению.

Дебиторская задолженность – имущественное требование учреждения к другим юридическим и физическим лицам, являющимся его должниками, которое возникло в силу действия государственного (муниципального) контракта, гражданско-правового договора или правовой нормы. Она может появиться вследствие невыполнения договорных обязательств, излишней выдачи денежных сумм подотчет, обнаружения недостач, хищений имущества и денежных средств, излишне уплаченных налогов, сборов и пеней и т. д.

Просроченная дебиторская задолженность – задолженность, которая не погашена в установленный срок (к примеру, в срок, определенный контрактом). Такая задолженность числится на балансе учреждения до тех пор, пока не будет погашена дебитором или признана безнадежной (нереальной к взысканию) в порядке, установленном законодательством РФ.

Как выявить задолженность

Чтобы обнаружить сомнительные долговые обязательства, нужно пристально отследить следующие моменты:

1. Общий срок, превышающий договорённость оплаты, в днях. При этом обоснованием признания просроченной дебиторской задолженности является подписанный с обеих сторон акт взаимных расчётов.
2. Есть ли обеспечение по просроченному долгу.
3. Есть подписанные со стороны дебитора документы, подтверждающие его понимание существования дебиторской задолженности и несвоевременного исполнения обязательств (гарантийные письма, признающие задолженность и сроки оплаты по ней).

При этом, важным моментом выступает привязка долга к реализации товаров, услуг или выполнению работ, либо она не приписывается к ним. На это есть специальная графа.

Чтобы обосновать безнадёжную дебиторскую задолженность руководствоваться нужно следующими фактами:

1. Датой наступления сроков исковой давности, они должны исчисляться иначе, чем начало возникновения долга, установленного в рамках договора.
2. Данными о приостановлении сроков исковой давности. С указанием даты и времени этого прерывания.
3. Сведениями об окончании сроков исковой давности, с включением в эту графу прерываний периодов. Согласно Гражданскому Кодексу, в России сроком исковой давности является период три года.
4. Признаками, указывающими на нереальность взыскания долга.

Своевременная фиксация подобных задолженностей помогает избежать уплаты лишних налогов, на прибыль прежде всего. Нужно лишь правильно использовать инструменты списания и действовать согласно законодательной базы страны.

Проводится как минимум единожды в год – чтобы бухгалтерия понимала, что дебиторская задолженность представляет собой на данный момент: какой суммы она достигает, сколько партнеров ее формируют и тому подобное.

В ее рамках специалисты также обнаруживают сомнительные сделки. Результаты, содержащие сведения о взаимодействии с поставщиками, покупателями, контрагентами, заносятся в специальный акт. На основании данного документа составляется справка, в которой указывается причина неисполнения обязательств, а также количество денег к выплате и адрес второй стороны. В качестве приложений выступают всевозможные свидетельства: о попытках взыскания, о наличии просрочек и так далее.

Когда случай признается безнадежным, кредитор вправе оформить списание.

Осуществляется в связи с истечением срока давности подачи иска или при нереальности возврата. Последнюю определяет кредитор, исходя из своих соображений. Рассуждая о том, что это такое – дебиторка (простыми словами), важно помнить, что проводить данную процедуру следует должным образом, без нарушений, то есть по результатам инвентаризации, подкрепленным приказом руководства и письменным обоснованием принятого решения.

Даже если обязательства посчитаны невозможными к взысканию и представлены как убыток, их нельзя просто аннулировать в балансной ведомости. Их необходимо отражать еще в течение 5 лет – на тот случай, что у второй стороны появятся средства, чтобы рассчитаться.

Подтвердить нереальность возврата можно с помощью постановления суда, выписки из ЕГРЮЛ, акта пристава.

Под дебиторской понимается задолженность, от невозврата которой можно защититься оформлением специального полиса. После этого, если вторая сторона обанкротится, нарушит график платежей или проигнорирует свою часть сделки, можно претендовать на компенсацию.

Для активации договора, предотвращающего риски, необходимо подать страховщику список кредитуемых клиентов и реестр старения. Оформление проходит по одной из двух схем:

• генеральное – общее соглашение, которое регламентирует все случаи;
• по полису – отдельный документ на каждую сделку, с номером накладной, датой отгрузки, лимитом, конкретной суммой.

С таким подходом все заботы по проверке благонадежности партнеров перекладываются на компанию-регулятора, которая становится своеобразной службой безопасности. Но важно помнить, что она фактически не заинтересована выплачивать какие-либо деньги, поэтому контракт с ней нужно составлять очень внимательно.

Как учитывать задолженность, нереальную к взысканию

В соответствии с п. 339 Инструкции № 157н задолженность неплатежеспособных дебиторов списывается с балансового учета и учитывается на забалансовом счете 04 «Задолженность неплатежеспособных дебиторов». На этом счете задолженность, по которой еще остается возможность возобновить процедуру взыскания, числится для наблюдения в течение пяти лет.

Но есть исключение: если основания для возобновления процедуры взыскания задолженности отсутствуют (например, смерть должника), списанная с балансового учета учреждения задолженность, признанная безнадежной к взысканию, к забалансовому учету не принимается.

Если в течение этих пяти лет возникнет возможность взыскания задолженности (изменится имущественное положение должника), то на дату возобновления взыскания или на дату зачисления на лицевой счет учреждения поступлений от должника, задолженность списывают с забалансового учета и одновременно отражают на соответствующих балансовых счетах учета расчетов по поступлениям.

Списание задолженности с забалансового учета осуществляется в следующих случаях (обязательно наличие документов, подтверждающих прекращение обязательства):

• истек установленный срок исковой давности (подтверждаем ежегодной инвентаризацией 205 счета, оформляем Инвентаризационную опись расчетов по доходам ф.0504091)
• организация ликвидирована (отсутствие в Реестре юридических лиц подтверждаем выпиской из ЕГРЮЛ)
• вынесено решение суда (постановление судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства)

Списание задолженности сначала с балансового учета, затем с забалансового учета осуществляется на основании решения комиссии учреждения по поступлению и выбытию активов.

Рассмотрим несколько практических примеров:

Пример 1. Автономное учреждение физкультуры и спорта в рамках приносящей доход деятельности предоставило услуги по прокату спортивного оборудования и инвентаря. Был заключен договор. Цена по договору составляла 35 000 руб. Учреждение выставило счет на оплату услуг. Услуги учреждением были оказаны, а их оплата не получена, т. к. на счета и имущество должника наложен арест и у него нет возможности расплатиться.

В бухгалтерском учете учреждения данные операции отражаются в соответствии с п. п. 96, 97 Инструкции № 183н следующим образом:

Пример 2. Бюджетное учреждение культуры заключило договор на поставку новых музыкальных инструментов на сумму 500 000 руб. Поставка по условиям договора должна была произойти после внесения аванса в размере 30% от стоимости. Оплата осуществлялась за счет приносящей доход деятельности. По причине ликвидации поставщик условия договора не выполнил, инструменты учреждение не получило, не возвращен и перечисленный аванс.

Справедливость восторжествовала.

Но ВС РФ в Определении № 305-КГ17-14988 фактически пришел к противоположному выводу. Он привел новые аргументы и, в свою очередь, опроверг решения нижестоящих судов, согласно которым налогоплательщик обязан учесть суммы обязательств дебиторов в составе внереализационных расходов в определенный налоговый период – год истечения срока исковой давности.

Высшие арбитры указали, что по общему правилу, закрепленному в абз. 2 п. 1 ст. 54 НК РФ, ошибки (искажения) в исчислении налоговой базы, относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, исправляются за период, в котором они были совершены.

Наряду с этим правилом в абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ установлено право налогоплательщика произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором ошибки (искажения) были выявлены, если допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога. В таком случае, как отметил ВС РФ, ошибка (искажение) в определении налоговой базы и суммы налога не приводит к нарушению интересов казны. Соответственно, исправление такой ошибки (искажения) не посредством подачи уточненной декларации за предыдущий налоговый период, а посредством отражения исправленных сведений в текущей налоговой декларации признается допустимым. При этом предполагается, что к моменту исправления ошибки (подачи налоговой декларации) не истек установленный ст. 78 НК РФ трехлетний срок возврата (зачета) переплаты. Ведь лишь в течение указанного срока налогоплательщик вправе распоряжаться излишне уплаченной в бюджет суммой налога.

Кроме того, в силу п. 4 ст. 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Следовательно, результатом налоговой проверки не может выступать доначисление недоимки, которая не должна была возникнуть у проверяемого лица при надлежащем соблюдении им требований законодательства о налогах и сборах.

По своей природе списание безнадежной к взысканию задолженности в состав расходов является способом корректировки доходов, ранее отраженных в налоговом учете, но фактически не полученных налогоплательщиком, что имеет целью обеспечить взимание налога исходя из реально сложившегося финансового результата деятельности. В связи с этим само по себе непринятие налогоплательщиком мер по взысканию задолженности не означает, что данные расходы не отвечают критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ, равно как не свидетельствует о том, что действия налогоплательщика направлены на получение необоснованной налоговой экономии.

То есть инспекция, установив факт несвоевременного признания расходов в виде учета списанния дебиторской задолженности, должна была учесть указанные расходы при проверке правильности исчисления налога на прибыль за соответствующий налоговый период, охваченный налоговой проверкой, а не отказывать в учете расходов как таковых.

По сути, ВС РФ разрешил налогоплательщикам списывать в расходы дебиторскую задолженность в более поздние периоды, чем возникло право на списание такой задолженности. Правда, арбитры отметили, что в Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 № 1574/10 сделан аналогичный вывод – хотя это не так. Очевидно, за аналогичный вывод арбитры приняли имеющееся в указанном постановлении замечание, согласно которому необходимо учесть аргументы налогоплательщика о том, что срок течения исковой давности прерывался. Ведь в таком случае дата наступления срока исковой давности и списания в расходы наступает позже.

Но тогда суд не вынес принципиальное решение о том, что учесть дебиторскую задолженность можно позднее названной даты. Только когда она наступила, не раньше и не позже. Во всяком случае, именно так трактовали позицию суда чиновники (см., например, Письмо Минфина России от 06.04.2016 № 03-03-06/2/19410). И в результате прямо указывали, что налогоплательщик должен внести изменения в декларацию по налогу на прибыль того отчетного (налогового) периода, в котором возникла безнадежная задолженность, в момент, когда он получит все необходимые документы, подтверждающие, что такая задолженность может быть признана безнадежной в соответствии с положениями ст. 266 НК РФ.

Теперь налицо изменение позиции высших судей, причем их аргументы можно признать весьма убедительными. А значит, их могут безбоязненно использовать налогоплательщики – даже если спор дойдет до арбитражного суда, тот их наверняка поддержит.

При создании резерва необходимо учитывать следующие нюансы:

1. Резервный фонд формируется только по расчетам, совершенным с другими контрагентами за отгруженную продукцию, реализованные товары, оказанные услуги. Включению в фонд не подлежат размеры перечисленных авансов для поставщиков. Это значит, что резервный фонд формируется только под долги заказчиков (покупателей).
2. Резерв создается по итогам проведенной плановой или внеплановой инвентаризации.
3. Величина фонда устанавливается, исходя из анализа каждого сомнительного обязательства в отдельности, исходя из экономическо-хозяйственного состояния дебитора и оценки риска непогашения задолженности как полным, так и частичным образом.

После создания фонда фирма обязана постоянно следить за движением тех обязательств, по которым учрежден резерв, так как бухпроводки формируются в контексте аналитического учета по каждому отдельно взятому должнику.

На основании п. 4 ПБУ 21/2008, отчисления в резервный фонд – это изменения оценочного характера. Отражение в бухучете осуществляется в составе расходов того периода, в рамках которого произошли соответствующие изменения.

Таким образом, отчисления в резервный фонд подлежат отражению в бухучете с той периодичностью, с которой этого требует учетная политика предприятия (ст. 15 ФЗ № 402).

Некоторые нюансы отражения в бухучете:

• размеры резервов находят отражение по дебету 91 и кредиту 63;
• списание безнадежного долга, который ранее был признан как сомнительный, отражается бухпроводкой по дебету 63 и кредиту 76;
• безнадежная задолженность в размере, который превышает резервный фонд, списывается по дебету счета 91;
• списанное по прошествии времени давности обязательство отображается на забалансовом счете 007;
• если контрагент осуществляет оплату задолженности, по которой ранее был сформирован резерв, соответствующие суммы резервов должны быть восстановлены по дебету 63 в корреспонденции со счетом 91;
• в течение 5 лет после списания обязательства за ним необходимо следить для целей обнаружения возможности по его взысканию при восстановлении должного уровня платежеспособности должника.

Продажа дебиторской задолженности в конкурсном производстве рассматривается в статье: продажа дебиторской задолженности.

Про несвоевременное списание дебиторской задолженности .

На какую дату списывать безнадежный долг

Специальную дату для списания безнадежного долга и уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль Налоговый кодекс прямо не устанавливает. Исходя из практики, наиболее приемлемой считается последний день отчетного или налогового периода, в котором задолженность признана безнадежной (подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).

В свою очередь, датой признания задолженности безнадежной будет дата составления соответствующего документа, дата внесения записи в ЕГРЮЛ о ликвидации организации, дата составления акта государственного органа, дата постановления судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства.

Если же в отношении вашего должника открыто конкурсное производство, то оно считается завершенным с даты внесения записи о ликвидации должника в ЕГРЮЛ (ст. 149 Федерального закона «О несостоятельности (банкротстве)»).

Дебиторку банкрота можно признать безнадежной после завершения конкурсного производства и внесения в ЕГРЮЛ записи о его исключении из реестра (Письмо Минфина от 18 марта 2020 г. № 03-03-06/1/17813).

Сомнительная дебиторская задолженность в балансе

Рассмотрим некоторые бухгалтерские особенности данного явления. Доля сомнительной дебиторской задолженности влияет на ее общую величину. Так, если компании не удалось признать факт сомнительности, то весь долг отражается как дебиторский. Если же все полностью соответствует условиям, указанным ранее в статье, то к пассиву рассчитывается резерв по сомнительным долгам дебиторской задолженности. Данный резерв уменьшает общую величину суммы, представленной в разделе №2 бухгалтерского баланса компании.

Списание сомнительной дебиторской задолженности происходит за счет суммы резерва, если он, конечно, был создан в рамках учетной политики. Если величина пассива больше, чем размер резерва, то разница списывается на расходы компании, уменьшает размер налога на прибыль и, следовательно, увеличивает величину чистой прибыли.

Похожие записи:

• Как узнать свой СНИЛС онлайн по паспорту через Госуслуги, ПФР и МФЦ
• Платят ли налог на имущество пенсионеры
• Статья 156. Неисполнение обязанностей по воспитанию несовершеннолетнего